• Decrease font size
  • Reset font size to default
  • Increase font size
законы arrow налоговый кодекс, ч.1 arrow Статья 76. Приостановление операций по счетам в банках организаций и индивидуальных предпринимателей
Статья 76. Приостановление операций по счетам в банках организаций и индивидуальных предпринимателей

Комментарий к статье 76

В соответствии с пунктом 53 статьи 1 Закона N 137-ФЗ статья 76 НК РФ, закрепляющая правовой режим приостановления операций по счетам организаций и индивидуальных предпринимателей (далее - приостановление операций), изложена в новой редакции.
В данную статью внесены серьезные изменения.
"Внимание!"
Прежде всего, как и в прежней редакции статьи 76 НК РФ, устанавливается только два основания для применения правового режима приостановления операций:
- в целях обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора (пункт 1 статьи 76 НК РФ в редакции Закона N 137-ФЗ));
- в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации (пункт 3 статьи 76 НК РФ в редакции Закона N 137-ФЗ)).
Никаких иных оснований для приостановления операций быть не может <17>.
--------------------------------
<17> Заметим, что в соответствии с пунктом 6 статьи 7 Закона РФ от 21.03.1991 "О налоговых органах Российской Федерации" (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 137-ФЗ) налоговым органам предоставляется право приостанавливать операции предприятий, учреждений, организаций и граждан по расчетным и другим счетам в банках и иных финансово-кредитных учреждениях в случаях непредставления (или отказа представить) налоговым органам и их должностным лицам бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и иных обязательных платежей в бюджет. В то же время это положение находится в противоречии со статьей 76 НК РФ, согласно которой налоговый орган вправе приостанавливать операции по счетам в финансово-кредитном учреждении лишь в двух прямо прописанных в ней случаях. Аналогичную позицию по данному вопросу занимают арбитражные суды (см.: Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11.04.2005 N Ф04-1876/2005(10085-А46-31), от 11.04.2005 N Ф04-1875/2005(10091-А46-31), от 28.03.2005 N Ф04-1592/2005(9795-А46-35)).

Пунктом 1 статьи 72 НК определено, что приостановление операций является одним из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) приостановление операций по счету означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи.
Кроме того, в пункте 1 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) закреплена норма, согласно которой приостановление операций не распространяется на операции по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему Российской Федерации. Ранее такая норма была закреплена только в отношении платежей, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов <18>.
--------------------------------
<18> Напомним, что в соответствии со статьей 855 ГК РФ к таким платежам относятся:
1) списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;
2) списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда. Сюда относятся выплаты по трудовому или авторскому договору;
3) списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда (с работниками, с которыми заключен трудовой договор), а также по отчислениям в Пенсионный фонд, Фонд социального страхования и фонды обязательного медицинского страхования.
Постановлением КС РФ от 23.12.1997 N 21-П "По делу о проверке конституционности пункта 2 статьи 855 ГК РФ и части шестой статьи 15 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" в связи с запросом Президиума ВС РФ" (далее - Постановление КС РФ N 21-П) признано не соответствующим Конституции положение абзаца 4 пункта 2 статьи 855 ГК РФ. Следовательно, эта норма не должна применяться. В связи с указанным Постановлением КС РФ на практике возник вопрос о количестве и содержании групп очередности платежей. Учитывая, что законодатель до сих пор не внес соответствующих изменений в ГК РФ, отсутствие третьей очереди ежегодно восполняется в федеральном законе о федеральном бюджете.
Так, в соответствии со статьей 26 Федерального закона от 26.12.2005 N 189-ФЗ "О федеральном бюджете на 2006 г." установлено, что в целях обеспечения поступления доходов в бюджеты всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, впредь до внесения изменений в пункт 2 статьи 855 ГК РФ в соответствии с Постановлением КС РФ N 21-П при недостаточности денежных средств на счете налогоплательщика для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание средств по расчетным документам, предусматривающим платежи в бюджеты всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, включая бюджеты государственных внебюджетных фондов, а также перечисление или выдача денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, производятся в порядке календарной очередности поступления указанных документов после перечисления платежей, осуществляемых в соответствии с указанной статьей Гражданского кодекса Российской Федерации в первую и во вторую очередь.
Таким образом, учитывая положения статьи 76 НК РФ и Постановления Конституционного суда N 21-П налоги и сборы должны фактически взыскивались в третью очередь.
Отсутствие в НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 137-ФЗ) прямого указания на возможность проведения платежей в бюджет в период приостановления операций приводило к постоянным спорам по данному вопросу.
"Судебная практика".
Следует заметить, что в основном правоприменительная практика сводилась к позиции, что банк должен исполнять платежные поручения, связанные с уплатой налогов.
Например, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.01.2005 N А19-15354/03-40-Ф02-5598/04-С1 суд указал: "...приостановление операций по счетам налогоплательщика не препятствует банку исполнять поручения как налогового органа, так и самого налогоплательщика, связанные с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора в бюджет и внебюджетные фонды".
В соответствии с пунктом 2 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке принимается руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, направившим требование об уплате налога, пеней или штрафа в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией этого требования. При этом решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может быть принято не ранее вынесения решения о взыскании налога.
Кроме того, в пункте 2 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) закреплена норма, что в случае принятия налоговым органом решения о приостановлении операций для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, оно действует только в пределах суммы, прямо указанной в решении о приостановлении операций.
Пример.
В связи с невыполнением ООО "Ромашка" требования налогового органа об уплате налога в сумме 100000 рублей, пеней в сумме 3000 рублей, штрафных санкций в сумме 20000 рублей налоговый орган принял решение о приостановлении операций по расчетному счету ООО "Ромашка".
В решении указано, что его действие распространяется в пределах 123000 рублей (100000 + 3000 + 20000).
На момент получения банком решения остаток на расчетном счете ООО "Ромашка" - 250000 рублей.
Таким образом, 123000 рублей находятся в правовом режиме приостановления операций, а 127000 рублей ООО "Ромашка" вправе распоряжаться свободно.
Еще раз обратим внимание, что решение о приостановлении операций в пределах суммы, прямо указанной в решении, применяется только в случае принятия налоговым органом решения о приостановлении операций для обеспечения исполнения решения о взыскании налога. В случае приостановления операций в случае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации лимит, на который распространяется решение о приостановлении операций, не устанавливается.
Данную поправку следует рассматривать в системной связи с механизмом отмены решения о приостановлении операций в случае, если общая сумма денежных средств налогоплательщика организации, находящихся на счетах, превышает указанную в решении сумму, закрепленным в пункте 9 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ).
Указанный механизм состоит в следующем.
Если общая сумма денежных средств налогоплательщика организации, находящихся на счетах, операции по которым приостановлены на основании решения налогового органа, превышает указанную в этом решении сумму, этот налогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление об отмене приостановления операций по своим счетам в банке с указанием счетов, на которых имеется достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налога.
Налоговый орган обязан в двухдневный срок со дня получения указанного заявления принять решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в части превышения суммы денежных средств, указанной в решении налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке.
В случае если к указанному заявлению налогоплательщиком не приложены документы, подтверждающие наличие денежных средств на счетах, указанных в этом заявлении, налоговый орган вправе до принятия решения об отмене приостановления операций по счетам в течение дня, следующего за днем получения такого заявления налогоплательщика, направить в банк, в котором открыты указанные налогоплательщиком счета, запрос об остатках денежных средств на этих счетах.
После получения от банка информации о наличии денежных средств на счетах налогоплательщика в банке в размере, достаточном для исполнения решения о взыскании, налоговый орган обязан в течение двух дней принять решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика организации в части превышения суммы денежных средств, указанной в решении налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке.
Кроме того, Законом N 137-ФЗ изменен срок непредставления налоговой декларации, по истечении которого налоговый орган принимает решение о приостановлении операций по счетам.
В соответствии с пунктом 2 статья 76 НК РФ (в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 137-ФЗ) решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации и налогоплательщика - индивидуального предпринимателя по их счетам в банке может также приниматься руководителем (его заместителем) налогового органа в случае непредставления этими налогоплательщиками налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока представления такой декларации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 76 НК РФ, с учетом статьи 6.1 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) такой срок составит 10 календарных дней.
Внесение такой поправки следует рассматривать в системной связи с поправкой, внесенной в статью 6.1 НК РФ, в части исключения периода времени, равного неделе, из сроков, устанавливаемых законодательством о налогах и сборах.
"Актуальная проблема".
Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам в банке должно содержать указание на то, какая декларация не представлена налогоплательщиком. Отсутствие такого указания нарушает права и законные интересы налогоплательщика. Такие выводы подтверждает судебная практика.
"Судебная практика".
Пример.
Суть дела.
В связи с непредставлением налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган принял решение о приостановлении операций по счету налогоплательщика в банке. При этом решение не содержит указания на то, какую именно декларацию надлежит представить, в связи с чем налогоплательщик со ссылкой на данное обстоятельство направил в налоговый орган пакет документов повторно.
Позиция суда.
В соответствии с абзацем вторым пункта 2 статьи 76 НК РФ решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке может приниматься руководителем (его заместителем) налогового органа в случае непредставления этими налогоплательщиками налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока представления такой декларации, а также в случае отказа от представления налогоплательщиком-организацией и налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем налоговых деклараций. В этом случае приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления этим налогоплательщиком налоговой декларации.
Форма решения о приостановлении операций по счетам в банке утверждена Приказом МНС России от 29.08.2002 N БГ-3-29/465 "О совершенствовании работы налоговых органов по применению мер принудительного взыскания".
Поскольку решение налогового органа не содержит указания на то, какая декларация не представлена налогоплательщиком, то есть не соответствует форме, утвержденной Приказом, чем нарушает права и законные интересы налогоплательщика, а налогоплательщик направил необходимые, на его взгляд, налоговые декларации повторно, налоговый орган должен был принять решение о его отмене (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2004 N А56-20502/04).
Однако в арбитражной практике встречаются постановления с прямо противоположными выводами. Так, например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2004 N А56-20502/04 сделан такой вывод:
"В настоящее время форма решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента в банке утверждена Приказом МНС России от 29.08.2002 N БГ-3-29/465 в качестве приложения N 5.
В то же время следует отметить, что данный Приказ направлен на совершенствование работы налоговых органов по применению мер принудительного взыскания налоговой задолженности. Следовательно, он является обязательным только для налоговых органов и не относится к законодательству о налогах и сборах. Поэтому нарушение налоговым органом требований данного Приказа в части оформления документа, заполнение реквизитов которого не определено законом, не влечет и не может повлечь для налогоплательщика никаких правовых последствий, в том числе нарушение его прав".
А в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 26.10.2004 N А56-29324/03 суд пришел к такому заключению:
"...законодательство о налогах и сборах не содержит обязательных требований к оформлению решений о приостановлении операций по счетам в банке. Следовательно, отсутствуют основания для признания решений налогового органа о приостановлении операций по счетам в банке недействительными в связи с их ненадлежащим оформлением".
Учитывая позицию налоговых органов, а также судебную практику, сформировавшуюся по данному вопросу, факт нарушения прав и законных интересов налогоплательщика ввиду отсутствия в решении налогового органа о приостановлении операций по счетам в банке указания на то, какая декларация не представлена налогоплательщиком, очевидно, придется доказывать в суде.
В соответствии с пунктом 3 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) в случае вынесения решения о приостановлении операций по счетам ввиду непредставления налогоплательщиком-организацией налоговой декларации в налоговый орган такое приостановление отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления этим налогоплательщиком налоговой декларации.
Согласно пункту 4 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке передается налоговым органом в банк на бумажном носителе или в электронном виде.
Решение об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке вручается представителю банка должностным лицом налогового органа под расписку или направляется в банк в электронном виде.
Порядок направления в банк решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке или решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке в электронном виде устанавливается Центральным банком Российской Федерации по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Форма и порядок направления в банк решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке и решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке на бумажном носителе устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Приказом ФНС от 03.11.2004 N САЭ-3-24/21@ утвержден Порядок направления в банки решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика и решения об отмене приостановления операций в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.
Приказом МНС РФ от 29 августа 2002 г. N БГ-3-29/465 утверждена форма решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента.
Копия решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке или решения об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика-организации в банке передается налогоплательщику-организации под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения налогоплательщиком-организацией копии соответствующего решения.
Статья 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) дополнена новой нормой (пункт 5 статьи 76 НК РФ), согласно которой банк обязан сообщить в налоговый орган об остатках денежных средств налогоплательщика-организации на счетах в банке, операции по которым приостановлены, не позднее следующего дня после дня получения решения этого налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке.
Как установлено пунктом 6 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ), решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке подлежит безусловному исполнению банком.
МНС России в письме от 16.09.2002 N 24-1-13/1083-АД665 указало, что указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов.
Следовательно, в случае приостановления по решению налогового органа операций по счетам налогоплательщика-организации в банке последний не вправе выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведения других расходных операций по счету, за исключением операций по списанию со счета сумм налоговых платежей, а также платежей, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов.
В соответствии со статьей 859 ГК РФ договор банковского счета расторгается по заявлению клиента в любое время. Основанием закрытия банковского счета клиента служит расторжение договора банковского счета. При этом остаток денежных средств на счете выдается клиенту либо по его указанию перечисляется на другой счет.
Таким образом, расторжение договора банковского счета в случае наличия остатка денежных средств на счете сопряжено с проведением расходных операций по указанному счету: выдача клиенту или перечисление на другой счет остатка денежных средств.
Учитывая изложенное, в случае приостановления по решению налогового органа операций по счету налогоплательщика-организации в банке при наличии остатка денежных средств на указанном счете банк не вправе выдавать клиенту либо перечислять по его указанию на другой счет остаток денежных средств на счете и соответственно не вправе закрыть указанный счет клиента.
При отсутствии денежных средств на счете клиента банк по заявлению клиента вправе закрыть указанный счет, поскольку расторжение договора банковского счета в данном случае не повлечет проведения расходных операций по счету.
Также в соответствии с пунктом 12 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) при наличии решения о приостановлении операций по счетам организации банк не вправе открывать этой организации новые счета.
Минфин России в письме от 12.12.2005 N 03-02-07/1-336 обратил внимание, что законодательством о налогах и сборах не предусмотрена возможность возврата банком налоговому органу решения о приостановлении операций по счетам клиента банка. Положением Банка России от 03.10.2002 N 2-П "О безналичных расчетах в Российской Федерации" такая возможность также не предусматривается.
Также Минфин России обобщил, что Постановлениями ФАС Волго-Вятского округа от 16.05.2005 N А39-5328/2004-417/11, ФАС Уральского округа от 24.02.2005 N Ф09-400/05-АК указано, что доводы налогоплательщика о том, что с закрытием расчетного счета решение о приостановлении операций по счетам утрачивает силу, несостоятельны, поскольку они противоречат НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 846 ГК РФ банк не вправе отказать в открытии счета, за исключением случаев, когда такой отказ вызван отсутствием у банка возможности принять на банковское обслуживание либо допускается законом или иными правовыми актами.
Таким образом, в установленных законом случаях допускается отказ банка в открытии счета клиенту.
Открытие банком счета налогоплательщику в период действия решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого налогоплательщика признается нарушением установленного порядка открытия счетов.
Учитывая изложенное, закрытие банком счета налогоплательщика не является основанием для отмены решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, и, следовательно, открытие банком новых счетов налогоплательщику и исполнение по ним поручений налогоплательщика на перечисление средств другому лицу, не связанное с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора, либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетный фонд), является нарушением статьи 76 НК РФ.
Ответственность банков за неисполнение решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента установлена статьей 134 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ).
"Внимание!"
В случае если общая сумма денежных средств налогоплательщика-организации, находящихся на счетах, операции по которым приостановлены на основании решения налогового органа, превышает указанную в этом решении сумму, этот налогоплательщик вправе подать в налоговый орган заявление об отмене приостановления операций по своим счетам в банке с указанием счетов, на которых имеется достаточно денежных средств для исполнения решения о взыскании налога.
В соответствии с пунктом 7 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения.
Дата и время получения банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке указываются в уведомлении о вручении или в расписке о получении такого решения. При направлении в банк решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке в электронном виде дата и время его получения банком определяются в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Согласно пункту 8 статьи 76 (в редакции Закона N 137-ФЗ) приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем получения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога.
Пунктом 10 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) установлено, что банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком-организацией в результате приостановления его операций в банке по решению налогового органа.
"Внимание!"
Таким образом, заявление о признании недействительным решения налогового органа о приостановлении операций по счетам может заявить только налогоплательщик и только налоговому органу. Такой вывод подтверждает судебная практика (см., например, Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17.01.2005 N А28-11080/2004-460/23).
В соответствии с пунктом 11 статьи 76 НК РФ (в редакции Закона N 137-ФЗ) правила, установленные данной статьей, применяются также в отношении приостановления операций по счетам в банках налогового агента - организации и плательщика сбора - организации, по счетам в банках индивидуальных предпринимателей-налогоплательщиков, налоговых агентов, плательщиков сборов, а также по счетам в банках нотариусов, занимающихся частной практикой (адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты), - налогоплательщиков, налоговых агентов.


 
Яндекс цитирования

похожие статьи